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發票乃商會法第 15 條第 1 款所稱商業會計憑證中原始憑證之一種。凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員,明知為不實事項而填製會計憑證者,即該當同法第 71 條第 1 款之填製不實會計憑證罪
2025-02-08 [ 評論數 0 篇]
裁判字號:113年度上更一字第126號
案由摘要:違反商業會計法等
裁判日期:民國 113 年 12 月 31 日
資料來源:自司法院網站選擇編輯
相關法條:中華民國刑法 第 2、30、55、74、215 條(113.07.31)
          稅捐稽徵法 第 33、41、42、43、47 條(110.12.17)
          加值型及非加值型營業稅法 第 35 條(113.08.07)
          加值型及非加值型營業稅法施行細則 第 38-1 條(113.12.17)
          公司法 第 8 條(110.12.29)
          商業會計法 第 4、8、15、71 條(103.06.18)
要  旨:一、商業會計法關於「商業負責人」之定義,依該法第 4  條所定,應依
              公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。公司法經二次修正後,
              公司法第 8  條第 3  項規定不再限於「公開發行股票公司」,祇須
              為「公司」之實際負責人,即可成為商會法第 71 條之犯罪主體。準
              此,公司法二度修正,影響商會法第 71 條之有關「商業負責人」之
              構成要件解釋,是商會法第 71 條規定固未修正,實際上已擴張處罰
              範圍。
          二、按商業會計法第 71 條第 1  款之商業負責人,以明知為不實之事項
              而填製會計憑證,原含有業務上登載不實之本質,與刑法第 215  條
              之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪,皆規範處
              罰同一之登載不實行為,應屬法規競合。且前者為後者之特別規定,
              依特別法優於普通法之原則,自應優先適用商會法第 71 條第 1  款
              填製不實罪論處。又發票乃證明事項之經過,造具記帳憑證所根據之
              憑證,自屬商會法第 15 條第 1  款所稱商業會計憑證中原始憑證之
              一種。凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會
              計事務之人員,明知為不實事項而填製會計憑證者,即該當商會法第
              71  條第 1  款之填製不實會計憑證罪。
          (裁判要旨內容由法源資訊撰寫)
臺灣高等法院刑事判決              113年度上更一字第126號
上  訴  人  
即  被  告  許育瑋
選任辯護人  羅珮綺  律師
            謝宏明  律師
上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件,不服臺灣臺北地方
法院111年度訴字第652號,中華民國112年10月18日第一審判決
(起訴案號:臺灣臺北地方檢察署110年度偵字第20000號、第31
942號),經最高法院撤銷發回,本院判決如下:
    主  文
原判決關於許育瑋部分撤銷(含定執行刑)。
許育瑋犯如附表所示參罪,各處如附表「罪名及宣告刑」欄所示
之刑。應執行有期徒刑肆月,如易科罰金,以新臺幣壹仟元折算
壹日。
    犯罪事實
一、許育瑋自民國104年7月17日起至同年12月13日止,登記為優
    美現代傢俱有限公司(起訴書誤載為「優美現代家具有限公
    司」,應予更正。該公司址設臺北市○○區○○街000號1樓,嗣
    於同年12月14日變更登記負責人為林威良,並遷址至臺北市
    ○○區○○路0段000巷00號1樓,下稱優美公司)之負責人。詎許
    育瑋及陳銘宏(業經本院112年度上訴字第5501號判決確定)
    均明知優美公司並未實際銷售予附表所示之營業人即升凱國
    際室內裝修有限公司(下稱升凱公司)及超速度有限公司(下
    稱超速度公司),許育瑋與陳銘宏竟共同基於填製不實會計
    憑證之犯意聯絡及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡,自104年8
    月間起至同年12月13日止,以每2個月為1期,開立如附表所
    示之不實統一發票共計26張,交付附表所示之營業人,嗣該
    等營業人持上開統一發票向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額
    ,以此方式幫助該等營業人逃漏營業稅額共計新臺幣(下同)
    44萬6,975元,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐管理之正
    確性及課稅之公平性。
二、案經財政部臺北國稅局移送臺灣臺北地方檢察署檢察官偵查
    起訴。
    理  由
壹、程序部分:
一、本案審理範圍:同案被告即證人陳銘宏(下稱陳銘宏)與被告
    許育瑋共犯本案部分,業經本院112年度上訴字第5501號判
    決(下稱本院前審判決)後,陳銘宏及檢察官均未上訴因而確
    定,故本案僅針對被告許育瑋部分予以審理。
二、證據能力:
    被告許育瑋以外之人於審判外之陳述,檢察官、被告許育瑋
    許育瑋及辯護人、被告許育瑋於辯論終結前均未對該等證據
    之證據能力聲明異議(本院卷第65至70、174至182頁),本
    院復審酌前揭陳述作成時之情況,並無違法取證之瑕疵,亦
    認以之作為證據為適當,是本案有關其餘被告許育瑋以外之
    人於審判外之言詞或書面陳述等供述證據,依刑事訴訟法第
    159條之5規定,自均得為證據。至於本判決所引用之非供述
    證據,與本案待證事實均有關聯性,且無證據證明係實施刑
    事訴訟程序之公務員違背法定程序所取得,依刑事訴訟法第
    158條之4之反面解釋,自有證據能力。
貳、實體部分:
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由:
    被告許育瑋固坦承自104年7月17日起至同年12月13日止為優
    美公司之登記負責人,惟矢口否認有何填製不實會計憑證或
    幫助他人逃漏稅捐之犯行,辯稱:我只是幫忙擔任優美公司
    登記負責人,我跟陳銘宏說我只幫忙1個星期,請陳銘宏變
    更為他找到的人,陳銘宏也答應我會找到,中間延遲好幾個
    月,我有請我爸爸幫忙,所以陳銘宏才簽署承諾書,承諾於
    104年11月30日以前優美公司之所有業務、財務、款項跟我
    無關;我跟優美公司從來沒有任何關係等語。另辯護人亦為
    被告許育瑋辯稱:被告許育瑋沒有參與或幫助陳銘宏虛開發
    票,只有協助陳銘宏開設優美公司,當初陳銘宏也確實在優
    美公司現址開設優美家具行,被告無法預見陳銘宏會利用優
    美公司來虛開發票等語。
二、經查:
(一)被告許育瑋前與陳銘宏自104年7月17日起至同年12月13日止
    ,登記為優美公司(址設臺北市○○區○○街000號1樓,嗣於同
    年12月14日變更登記負責人為林威良,並遷址至臺北市○○區
    ○○路0段000巷00號1樓)之負責人,並於104年7月31日親自填
    寫「領用統一發票購票證申請書」向稽徵機關領用優美公司
    統一發票等情,業據被告許育瑋於偵訊、原審準備程序、本
    院準備及審理時供述在卷(臺灣臺北地方檢察署110年度偵字
    第20000卷,下稱偵20000卷,卷二第81至82頁;臺灣臺北地
    方法院111年度訴字第652號卷,下稱原審卷第39至40頁;本
    院112年度上訴字第5501號卷,下稱本院前審卷,第247、24
    8頁;本院卷第64、65、71、185、189頁);另優美公司並
    未實際銷售予附表所示之營業人,竟自104年8月間起至同年
    12月13日止,以優美公司為營業人,每2個月為1期,開立如
    附表所示之不實統一發票共計26張,交付附表所示之營業人
    ,嗣該等營業人持上開統一發票向稅捐稽徵機關申報扣抵銷
    項稅額,以此方式使營業人逃漏營業稅額共計44萬6,975元
    之事實,亦據陳銘宏於原審及本院前審審理時坦承不諱(臺
    灣臺北地方法院111年度審訴字第38號卷,下稱原審審訴卷
    ,第47、156頁;原審卷第38至42、233頁;本院前審卷第20
    0、231、245、247、249頁)、並有優美公司設立登記表、變
    更登記表、被告許育瑋簽署之領用統一發票購票證申請書(
    領用日期:104年7月31日)、專案申請調檔查核清單、財政
    部臺北國稅局審查四科查緝案件稽查報告、財政部臺北國稅
    局110年7月21日財北國稅審四字第1101016618號函暨所附虛
    開發票計算表在卷足稽(偵20000卷一第35至40、143、759至
    761、823至838頁,偵20000卷二第45至48頁),是此部分事
    實,堪以認定。
(二)被告許育瑋雖辯稱其主觀上對於優美公司開立虛偽發票均不
    知情等語。然查:
 1、被告許育瑋同意擔任優美公司負責人以利陳銘宏將原本家具
    行轉型成立優美公司,期待「有所獲利」以清償陳銘宏與被
    告許育瑋間之債務,則被告許育瑋自無可能如其所辯對於優
    美公司之經營、運作絲毫無涉、漠不關心而僅為「人頭」名
    義負責人之角色:
  ⑴被告許育瑋於原審112年8月4日以刑事辯護意旨狀自承:「…
    因被告許育瑋慮及同案被告陳銘宏經營公司得當而所獲利,
    定能陸續清償借款,遂答應無償幫忙(按指擔任優美公司負
    責人乙節)…」(原審卷第117頁),再據被告許育瑋稱迭於原
    審及本院準備程序中自承:其於20歲左右即認識同為國中、
    高中校友之學長陳銘宏,於90餘年間即依陳銘宏之意,出名
    擔任欣鑫物業股份有限公司之董事,彼此間有金錢借貸財務
    往來關係,知悉陳銘宏有參與大陸地區南寧詐騙案,返國後
    經濟狀況不佳,在本案優美公司設立登記前,陳銘宏與林威
    良即在同處經營優美現代家具行等節(原審審訴卷第159至16
    0頁,本院卷第62、64頁),足認被告許育瑋與陳銘宏交誼甚
    篤,被告許育瑋不僅允諾陳銘宏擔任優美公司負責人,另於
    90餘年間,受陳銘宏所託擔任欣鑫物業股份有限公司董事等
    情,堪認被告許育瑋與陳銘宏間存在相當期間經濟活動及財
    務往來之接觸及合作;再依被告許育瑋自承其同意擔任優美
    公司之動機乃希冀陳銘宏得藉由優美公司之獲利以清償債權
    等情觀之,可稽被告許育瑋對於優美公司之轉型成立及經營
    運作必然存在一定利害關係,衡情,被告許育瑋為求實現債
    權,理應更積極地了解公司運作,以利債權儘速受償之目的
    ,然被告許育瑋先後辯稱其僅同意擔任優美公司「一星期」
    或「一個月」或事實上已擔任4個月餘之光景,實在與其期
    徒藉由優美公司之獲利以達債權滿足之目的不符,至被告許
    育瑋辯稱其對於優美公司之實際營業狀況未加聞問,亦與被
    告許育瑋期望以優美公司實際運作營利清償債權之用意不侔
    ,則被告許育瑋辯稱其僅為優美公司之「人頭」名義負責人
    云云,誠難採信。
  ⑵本案據陳銘宏於原審所述:許育瑋是優美公司的實際負責人
    ,我沒有安排他擔任優美公司的負責人,我欠許育瑋錢,才
    涉入本案,林威良是我國小同學,優美公司成立後,林威良
    有在幫忙顧店,許育瑋也認識林威良,且許育瑋知悉填製不
    實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐等事宜等語(原審卷第39、4
    0頁);又陳銘宏在林威良所犯違反商業會計法案證稱:許育
    瑋之前在欣鑫物業股份有限公司擔任設計師,優美公司是我
    出資設立的,因為我積欠許育瑋錢,就用出資來抵扣債務,
    之後林威良出名擔任優美公司負責人乙節,也是許育瑋拜託
    的,因為許育瑋的父親知道許育瑋擔任負責人後反對,當時
    林威良就在優美公司負責顧店並經營家具買賣跟營業,我也
    看到許育瑋拜託林威良接替,優美公司的發票虛開灌水的情
    形較多,是我虛開的發票等語(臺灣士林地方法院111年度訴
    字第375號卷,下稱士院訴字第375卷,第88至97頁),有本
    院依職權函調士院訴字第375卷宗附卷可佐(本院卷第104至1
    13頁),足見被告許育瑋諉稱其就本案填製不實會計憑證及
    幫助他人逃漏稅捐等情,全然不知云云,核非屬實。
  ⑶再者,被告許育瑋於104年7月31日親自填寫領用發票購票證
    申請書以領用統一發票,復將領得之優美公司統一發票連同
    大小章交付予陳銘宏保管並主導綜理等情,業據被告許育瑋
    於本院前審審理中陳述在卷(本院前審卷第245頁),另據被
    告許育瑋於本院準備程序中確認上開購票證上除「聯絡人」
    外,其餘資料都是由被告許育瑋本人所親自填寫等情(本院
    卷第64、65頁),並有卷附之「領用統一發票購票證申請書
    」1紙附卷可參(偵20000卷一第143頁),可稽被告許育瑋確
    實將其向主管機關申購領用優美公司統一發票後,全權交由
    陳銘宏填製;再依據被告許育瑋自承:我知道優美公司成立
    的地址是臺北市德惠街,前身是陳銘宏與林威良合開的家具
    店,於104年6、7月間告知我要轉型設立優美公司,我有去
    現場領取發票,陳銘宏是在賣家具,我自己及朋友都有跟陳
    銘宏買床、床頭櫃、床墊等家具,我還有實際送過貨等語(
    本院前審卷第245頁,本院卷第187頁),基此可知被告許育
    瑋不僅對優美公司成立始末瞭然於胸,在優美公司順利成立
    後,被告許育瑋復將請領之統一發票及公司大、小章交付予
    積欠其數百萬元債務之陳銘宏掌管,期待陳銘宏得以優美公
    司營收以清償其債權,則被告許育瑋辯稱其僅是優美公司的
    「人頭」名義負責人,規避本案犯行,誠難採信。
  ⑷又本案依被告許育瑋於110年9月3日偵訊中稱:「(是否有擔
    任優美現代家具有限公司負責人?)有,『幾個月』,當初有
    一個叫陳俊宏,他成立這家公司請我幫忙當負責人『幾個月』
    …」(偵20000卷二第81頁),另經證人林威良於原審審理時證
    稱:我於104年12月14日起擔任優美公司的名義負責人,是
    被「許育瑋」拜託的;當時許育瑋表示他爸爸不給他當負責
    人,請我暫時代理,會在近期內再找到人把我換掉,把負責
    人轉給另一位,過一陣子我同意許育瑋的要求;許育瑋請我
    擔任優美公司負責人,他是在德惠街店面當面找我講,當時
    陳銘宏也在,我那時在那邊顧店,陳銘宏、許育瑋他們來找
    我等語(原審卷第163、165、170頁),足見陳銘宏證稱係被
    告許育瑋前來公司營業處委請林威良於104年12月14日繼任
    為優美公司負責人等情,核非子虛;佐以證人林威良證述被
    告許育瑋不再擔任優美公司負責人之緣由,核與被告許育瑋
    於原審以書狀自承:陳銘宏是在其本人及父親許建興不斷催
    促下,始在104年11月13日簽下本案承諾書,承諾於同年月3
    0日前完成換負責人登記事宜等語(原審卷第127頁)相符,可
    稽證人林威良證述各節,誠堪採信;本案被告許育瑋既稱其
    事先有確認優美公司前身即家具行之運營,期待陳銘宏得以
    優美公司之經營獲利清償債務,復又稱其僅願擔任優美公司
    名義負責人「一星期」,積極請託林威良接替其擔任優美公
    司後手,急忙與優美公司經營運作之一切切割,自相背馳,
    誠無可採。
 2、本案除依被告許育瑋自承、陳銘宏及證人林威良證述各節外
    ,另據以下事證互核以觀,被告許育瑋本案犯行,事證俱明
    :
  ⑴證人即記帳士蘇鈺英於原審審理時證稱:我於10幾年前就一
    直在鳴振聯合記帳士事務所擔任記帳士,這間事務所是我開
    的;我有幫優美公司記帳、報稅,那時他們沒有人幫忙報營
    業稅,當時蠻緊急的,陳銘宏、許育瑋都有來找過我幫忙,
    我們事務所無償幫他們公司報營業稅,因為我認識他們2位
    ;我幫忙報3期大概6個月的營業稅;第1期是陳銘宏、許育
    瑋其中一人將報稅資料帶到事務所由我親自收受,之後資料
    都是用寄的;我有將申報結果告知陳銘宏與許育瑋等語(原
    審卷第173至175頁),佐以證人蘇鈺英於原審審理時證稱其
    幫忙報優美公司3期大概6個月的營業稅等情,核與被告許育
    瑋登記為優美公司負責人之期間(即104年7月17日起至同年1
    2月13日止),大致相符,可稽證人蘇鈺英上開證述各節,核
    非無憑;又依證人蘇鈺英記帳士前開證述各節,其不僅明確
    證稱認識陳銘宏,亦認識被告許育瑋,且陳銘宏與被告許育
    瑋均有向其尋求申報營業稅之事務協助,衡以申報營業稅之
    相關事宜,核屬營業行為重要事務,證人蘇鈺英與被告許育
    瑋間並無糾紛或過節,實無設詞構陷被告許育瑋之可能,其
    既證稱被告許育瑋與陳銘宏均有尋求其協助申報優美公司營
    業稅事宜,並曾向其2人告知稅務申報之結果,益徵被告許
    育瑋絕非其所辯稱之僅為「人頭」之名義負責人。本案被告
    許育瑋不僅擔任優美公司負責人,親自出面領取統一發票後
    交予陳銘宏,尚與陳銘宏對外聯繫記帳士幫忙申報優美公司
    之營業稅、提供報稅資料,並受記帳士蘇鈺英告知而得悉優
    美公司稅務申報結果等情,可稽被告許育瑋對於優美公司之
    實際運營及本案犯行各節,自屬明知,則被告許育瑋諉稱不
    知,難認可採。  
  ⑵承前,本案被告許育瑋雖於104年12月14日起已非優美公司負
    責人,然其不僅出面請林威良接替其後手擔任優美公司之負
    責人,且於105年10月至106年10月止,央請陳銘宏以公司名
    義聘僱案外人蔡思潔,令案外人蔡思潔認其職務係協助優美
    公司製作「招攬房屋貸款或汽車貸款」之網頁設計,且案外
    人蔡思潔明確表明其聯絡之人即為被告許育瑋等節,除有財
    政部臺北國稅局審查四科查緝案件稽查報告(偵20000卷一第
    826頁)在卷可參,復經被告許育瑋於原審自承:「因被告許
    育瑋在工作之餘有開始創業從事電商工作之打算,故徵人負
    責電商行銷廣告設計等事宜,為使錄取者即案外人蔡思潔享
    有勞健保…遂與同案被告陳銘宏商量是否可由其名下公司擔
    任案外人蔡思潔之名義僱傭人,但實際係由被告許育瑋直接
    將薪資以現金匯予蔡思潔,…」等語(原審卷第121頁),復於
    本院前審審理時稱:我自己沒有公司,所以請陳銘宏幫蔡思
    潔掛勞,我要請蔡思潔作網頁設計,是由我僱用的,勞保費
    是由我付給陳銘宏,薪水也是我付給蔡思潔等語(本院前審
    卷第236頁),另提出薪資匯款紀錄1紙供參(原審卷第145頁)
    ,可稽縱使被告許育瑋已解除擔任優美公司負責人職務後,
    仍以事實上非公司員工之蔡思潔虛假登記為公司聘僱之勞工
    ,且獲陳銘宏配合以優美公司名義辦理,被告許育瑋此舉同
    樣無法免除其有幫助公司逃漏稅捐、使公務員登載不實文書
    及與他人共犯商業會計法等罪嫌之可能,足見被告許育瑋主
    觀上確具違法認識,至臻明確;另據證人林威良於原審審理
    時證稱:於105年7月以後,被告許育瑋還打電話給我說我還
    有掛在優美公司擔任董事,被告許育瑋說要幫我轉出,他有
    來我當時任職的美而快公司找我辦理轉出,我當時有要求被
    告許育瑋要將變更登記的資料轉給我,我有收到等語(原審
    卷第171至172頁),就證人林威良上開證述,被告許育瑋亦
    當庭表示「證人所述實在」(原審卷第172頁),足見被告許
    育瑋縱於其解除優美公司負責人職務後,其與優美公司及承
    接其後擔任優美公司負責人之林威良間之往來及接觸不可謂
    為不深,被告許育瑋辯稱其於104年7月17日起至同年12月13
    日止僅登記為優美公司「人頭」負責人云云,殊無可採。
 3、至被告許育瑋固提出陳銘宏於104年11月30日簽立之承諾書
    載明:「本人陳銘宏委請許育瑋擔任優美現代傢俱有限公司
    (統一編號:00000000)負責人,因該公司實際為本人出資
    籌設及本人全盤參與運作,許育瑋僅止掛名,無實際任何業
    務行爲及支任何薪資、獎金、津貼等,今至104年11月30日
    本人另委他人擔任負責人,故今證明104年11月30日以前優
    美現代傢俱有限公司所有與業務有關之契約、財務、款項等
    事誼(宜之誤寫)均與許育瑋無任何關係,?由本人負全部責
    任」等語,有該承諾書附卷可參(偵20000卷二第107頁),
    據以主張其優美公司「人頭」負責人云云。然被告許育瑋提
    出之承諾書僅得作為其與陳銘宏私人間之約定,無解於本案
    被告許育瑋為優美公司104年7月17日起至同年12月13日止負
    責人之認定,已詳如前述,首應辨明。再者,依相關事證被
    告許育瑋對於優美公司之經營運作、財務情形,不僅有利害
    關係,且有事實足以證明被告許育瑋有實際參與優美公司之
    報稅事宜,並得以藉此獲悉優美公司經營業務項目之運營狀
    況,應認被告許育瑋為優美公司之負責人無訛,自無從據陳
    銘宏於承諾書所稱被告許育瑋為優美公司人頭負責人,無任
    何實際業務行爲等情為真實,基此,難憑該承諾書據為有利
    被告許育瑋之認定。
(三)綜上,衡以被告許育瑋既於優美公司成立前,有前往優美家
    具行了解陳銘宏、林威良共同經營之實際營運狀況,甚至自
    身及介紹友人購買家具,實無可能在期待家具行轉型後之優
    美公司營收獲利以實現債權,又出名擔任優美公司負責人之
    前提下,刻意迴避優美公司之經營運作,本案被告許育瑋與
    陳銘宏間針對優美公司之經營深具利益共通關係,被告許育
    瑋辯稱其對優美公司之營運,毫無所悉,悖於常情且違背其
    出名擔任優美公司負責人之法律責任。被告許育瑋不僅同意
    擔任優美公司之負責人,並親自填寫領用統一發票購票證,
    以供申購優美公司之發票,連同優美公司大、小章,交予陳
    銘宏全權開立,更參與優美公司之營業稅申報並經由記帳士
    蘇鈺英之告知得悉優美公司之報稅狀況,復商請林威良接任
    優美公司登記負責人等情,可見被告許育瑋已參與優美公司
    之經營,並非僅為優美公司之「人頭」負責人,則被告許育
    瑋對於陳銘宏本案各該不實統一發票之開立,經交付附表所
    示營業人,係幫助其等逃漏營業稅等節,自屬知之甚詳,足
    認其具填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之直接故意。
    被告許育瑋及其辯護人所辯,實非可採,至起訴意旨認被告
    許育瑋僅具不確定故意等語,悖於事實,無可憑採。
(四)又被告許育瑋為優美公司負責人乙節,詳如前述,至於被告
    許育瑋之後手林威良解除優美公司負責人乙職後之歷任負責
    人周冠宇、陳建志、林佳語、葉家豪、李宗德(本院卷第201
    至205頁)等人之間,究因何故而先後繼任優美公司負責人,
    各該人是否有與被告許育瑋接觸等情,核與被告許育瑋本案
    成立與否,無重要關係,無傳喚之必要;另共同實行犯罪行
    為之人,在合同意思範圍內,各自分擔犯罪行為之一部,相
    互利用他人之行為,以達其犯罪之目的者,即屬共同正犯,
    對於其他共同正犯所造成結果,亦應負責,被告許育瑋既出
    名擔任優美公司之負責人,領用發票交予陳銘宏全權開立,
    與陳銘宏間針對參與優美公司之經營亦具有利益共通之關係
    ,則被告許育瑋對於陳銘宏就本案各該不實統一發票之開立
    ,經交付附表所示營業人,係幫助其等逃漏營業稅等節,已
    難諉為不知,詳如前述;再者,本案陳銘宏業已坦承虛開統
    一發票之舉,且指證被告許育瑋亦知之甚詳,陳銘宏之指述
    核與卷內其餘事證相符,可堪採信,則縱使升凱公司及超速
    度公司之負責人張家專、王程貴等人(本院卷第205、207頁)
    與被告許育瑋並無實際接觸,亦無礙於本案被告許育瑋與陳
    銘宏共犯本案犯行之認定,被告許育瑋辯護人聲請傳喚升凱
    公司及超速度公司之負責人張家專、王程貴為證,同屬無重
    要關係之事證,亦無傳訊之必外,併此敘明。
(五)綜上所述,本案事證明確,被告許育瑋所辯不足採信,其犯
    行明確,應依法論科。  
三、論罪科刑:    
(一)新舊法比較:
    按行為後法律有變更者,適用行為時之法律。但行為後之法
    律有利於行為人者,適用最有利於行為人之法律,刑法第2
    條第1項定有明文。茲說明如下:
 1、商業會計法關於「商業負責人」之定義,依該法第4條所定
    ,應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。公司法
    第8條原規定:「本法所稱公司負責人:在無限公司、兩合
    公司為執行業務或代表公司之股東;在有限公司、股份有限
    公司為董事。公司之經理人、清算人或臨時管理人,股份有
    限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人,
    在執行職務範圍內,亦為公司負責人。」嗣該條於101年1月
    4日增訂第3項「公開發行股票之公司之非董事,而實質上執
    行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質
    指揮董事執行業務者,與本法董事同負民事、刑事及行政罰
    之責任。」復於107年8月1日修正為「公司之非董事,而實
    質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營
    而實質指揮董事執行業務者,與本法董事同負民事、刑事及
    行政罰之責任。」可見公司法第8條經此2次修正後,公司法
    第8條第3項規定不再限於「公開發行股票公司」,祇須為「
    公司」之實際負責人,即可成為商業會計法第71條之犯罪主
    體。準此,公司法前開2度修正,影響商業會計法第71條之
    有關「商業負責人」之構成要件解釋,是商業會計法第71條
    規定固未修正,實際上已擴張處罰範圍,然因被告許育瑋為
    優美公司之登記負責人,不問依修正前後之規定,均屬公司
    法第8條所定之公司負責人,亦為商業會計法所稱之商業負
    責人,自無新舊法比較之問題。
 2、被告許育瑋行為後,稅捐稽徵法第41條、第43條、第47條規
    定,均於110年12月17日修正公布,並自同年月00日生效施
    行:
  ⑴修正前稅捐稽徵法第41條規定:「納稅義務人以詐術或其他
    不正當方法逃漏稅捐者,處5年以下有期徒刑、拘役或科或
    併科新臺幣6萬元以下罰金。」修正後則規定:「納稅義務
    人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者,處5年以下有期徒
    刑,併科新臺幣1,000萬元以下罰金。犯前項之罪,個人逃
    漏稅額在新臺幣1,000萬元以上,營利事業逃漏稅額在新臺
    幣5,000萬元以上者,處1年以上7年以下有期徒刑,併科新
    臺幣1,000萬元以上1億元以下罰金。」新法提高併科罰金之
    數額,刪除拘役、罰金之刑,並將過往選科罰金之立法模式
    ,修正為應併科罰金,復增列逃漏稅額達一定金額以上者之
    加重其刑規定,修正後之規定顯未較有利於被告許育瑋。
  ⑵修正前稅捐稽徵法第43條規定:「教唆或幫助犯第41條或第4
    2條之罪者,處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以
    下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代
    理人犯前項之罪者,加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違
    反第33條規定者,處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」修正後則
    規定:「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者,處3年以下
    有期徒刑,併科新臺幣100萬元以下罰金。稅務人員、執行
    業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者,加重
    其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條第1項規定者,
    處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰。」新法除提高併科罰
    金之數額,刪除拘役、罰金之刑,就該條第1項部分並將過
    往選科罰金之立法模式,修正為應併科罰金,修正後之規定
    亦顯較不利於被告許育瑋。
  ⑶至修正前稅捐稽徵法第47條規定:「本法關於納稅義務人、
    扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定,於下列之人適用之:
    一公司法規定之公司負責人。二民法或其他法律規定對外代
    表法人之董事或理事。三商業登記法規定之商業負責人。四
    其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負
    責業務之人不同時,以實際負責業務之人為準。」修正後則
    規定:「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑
    罰之規定,於下列之人適用之:一公司法規定之公司負責人
    。二有限合夥法規定之有限合夥負責人。三民法或其他法律
    規定對外代表法人之董事或理事。四商業登記法規定之商業
    負責人。五其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之
    人與實際負責業務之人不同時,以實際負責業務之人為準。
    」修正後新法增列第1項第2款之「有限合夥法規定之有限合
    夥負責人」,並相應為條項款次之修正,對被告許育瑋本案
    犯行不生有利或不利之影響。
  ⑷是以,本案經綜合前開比較新舊法結果,修正後之規定未較
    有利於被告,依刑法第2條第1項前段規定,就被告許育瑋本
    案違反稅捐稽徵法犯行,自應適用其行為時即修正前稅捐稽
    徵法相關規定論處。
(二)罪名:
 1、按商業會計法第71條第1款之商業負責人,以明知為不實之
    事項而填製會計憑證,原含有業務上登載不實之本質,與刑
    法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務
    上文書罪,皆規範處罰同一之登載不實行為,應屬法規競合
    。且前者為後者之特別規定,依特別法優於普通法之原則,
    自應優先適用商業會計法第71條第1款填製不實罪論處。又
    發票乃證明事項之經過,造具記帳憑證所根據之憑證,自屬
    商業會計法第15條第1款所稱商業會計憑證中原始憑證之一
    種。凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人
    處理會計事務之人員,明知為不實事項而填製會計憑證者,
    即該當商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。
 2、次按稅捐稽徵法第43條之幫助逃漏稅捐罪,係結果犯,以發
    生逃漏稅捐結果為成立要件(最高法院95年度台上字第4917
    號判決意旨參照);稅捐稽徵法第43條之幫助犯第41條之罪
    ,為稅捐稽徵法之特別規定,與刑法上幫助犯之具絕對從屬
    性者不同,不必有正犯之存在亦能成立該罪(最高法院77年
    度台上字第4697判決意旨參照)。換言之,稅捐稽徵法第43
    條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之獨立處罰規定,
    此所謂幫助,乃犯罪之特別構成要件,並非逃漏稅捐者之從
    犯,自不適用刑法第30條所定幫助犯按正犯之刑減輕之規定
    。
 3、核被告許育瑋所為,均係犯商業會計法第71條第1款之填製
    不實會計憑證罪及修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃
    漏稅捐罪。
(三)共同正犯:
    被告許育瑋與同案被告陳銘宏就上開犯行,有犯意聯絡及行
    為分擔,均應論以共同正犯。
(四)罪數說明:
 1、按營業稅之申報,依加值型及非加值型營業稅法第35條第1
    項明定,營業人除同法另有規定外,不論有無銷售額,應以
    每兩月為1期,於次期開始15日內,向主管稽徵機關申報。
    而每年申報時間,依加值型及非加值型營業稅法施行細則第
    38條之1第1項規定,應分別於每年1月、3月、5月、7月、9
    月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納
    或溢付營業稅額。是每期營業稅申報,於各期申報完畢即已
    結束,以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算,區別不
    難,獨立性亦強(最高法院108年度台上字第2027號判決意
    旨參照)。又按數行為於同時同地或密切接近之時地實施,
    侵害同一之法益,各行為之獨立性極為薄弱,依一般社會健
    全觀念,在時間差距上,難以強行分開,在刑法評價上,以
    視為數個舉動之接續施行,合為包括之一行為予以評價,較
    為合理者,始屬接續犯,而為包括之一罪。是以每期營業稅
    ,不論收受或開立發票之營業人,均有就該稅期內進銷項資
    料申報之義務,於申報完畢後,該稅期即已結束,因認行為
    人在同一營業稅期內所為,應視為數個舉動之接續實行,包
    括於一行為予以評價,至不同營業稅期者,其犯意各別,行
    為互殊,應予分論併罰(最高法院108年度台上字第1412號
    、106年度台上字第2102號判決要旨參照)。另不同營業人
    既係於每1期各自獨立申報營業稅額,則行為人於同一申報
    期間內,主觀上基於單一犯意,客觀上於密接時、地,接續
    提供多張不實進項憑證,幫助同一納稅義務人逃漏稅捐,固
    可認屬接續一罪;惟行為人倘於同一申報期間內,提供不同
    之不實進項憑證,供不同之納稅義務人分別持之向稅捐主管
    機關申報營業稅,憑供扣抵銷項稅額使用,進而幫助不同之
    納稅義務人逃漏稅捐,係於相近期間內觸犯數個犯罪構成要
    件相同之罪名,對國家法益造成多次侵害,並非侵害同一法
    益,從一般社會健全觀念,難認屬單一犯罪事實之接續實行
    ,自應論以數罪(最高法院105年度台上字第2468號判決意
    旨參照)。
 2、從而,被告許育瑋於附表各該編號所示之各期申報營業稅行
    為,係以每2月為1期,於申報時間內,向主管稽徵機關申報
    ,每期營業稅於申報完畢後即已結束,故應以「1期」作為
    認定本案填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐罪數之計算標準
    ,於附表所示之各同一營業稅期內所為多次填製不實會計憑
    證、幫助逃漏稅捐犯行,均應各依接續犯論以包括一罪;另
    就附表各編號所示以填製不實會計憑證幫助不同之營業人逃
    漏稅捐,亦應各自成罪,以充分評價其多次幫助他人逃漏稅
    捐之犯行。是被告許育瑋就附表編號1至3所為,均係犯填製
    不實會計憑證罪共3罪及幫助逃漏稅捐罪共3罪。
 3、又刑法上一行為而觸犯數罪名之想像競合犯存在之目的,在
    於避免對於同一不法要素予以過度評價,其所謂「同一行為
    」係指所實行者為完全或局部同一之行為而言。被告許育瑋
    如附表編號1至3部分,分別填載不實會計憑證,並交付各編
    號所示營業人以幫助逃漏稅捐,均係基於同一犯罪故意,而
    實行同一犯罪行為,俱屬一行為同時觸犯填製不實會計憑證
    及幫助逃漏稅捐等2罪名,均為想像競合犯,應依刑法第55
    條前段之規定,各從一重之商業會計法第71條第1款填製不
    實會計憑證罪處斷。
 4、被告許育瑋所犯附表編號1至3所示填製不實會計憑證罪,犯
    意各別,行為互殊,應予分論併罰。
四、撤銷原判決及量刑之理由:    
(一)原審經審理結果,認被告許育瑋犯行明確,予以論科,固非
    無見。然原審就被告許育瑋附表編號1至3所示犯行,均漏未
    諭知易科罰金折算之標準,容有未恰。被告許育瑋上訴仍執
    陳詞否認犯行,業經本院指駁如上,為無理由;惟原判決既
    有上開可議之處,自應由本院予以撤銷改判;又原審就附表
    編號1至3所示犯行所定應執行刑即失所附麗,應併予撤銷。
(二)爰以行為人之責任為基礎,審酌被告許育瑋係優美公司負責
    人,不思正當經營,善盡社會責任,明知優美公司與附表所
    示各營業人間並無實際交易,竟虛開不實發票幫助其他營業
    人逃漏營業稅,使會計事項發生不實結果,破壞商業會計憑
    證之公信力,危害稽徵公正,擾亂稅務作業,使稅捐稽徵機
    關無法正確課稅,妨礙課稅之公平性,所為實屬不該,又被
    告許育瑋犯後僅坦承擔任優美公司負責人,然始終否認有何
    填製不實會計憑證或幫助他人逃漏稅捐之犯行,犯後態度非
    佳,兼衡被告之犯罪動機、目的、手段、情節,本案與陳銘
    宏之分工情狀,及其自陳:二技肄業之智識程度,案發時從
    事電子商務,月收入約4至5萬元,現打工,時薪約200元,
    家中有太太及2名分別為5歲、8歲之未成年子女,家裡經濟
    由我負擔之家庭生活經濟狀況等一切情狀(本院卷第191頁
    ),分別量處如附表編號1至3所示之刑,併分別諭知易科罰
    金之折算標準。
(三)定應執行刑:
    按數罪併罰之定應執行之刑,係出於刑罰經濟與責罰相當之
    考量,對犯罪行為人本身及所犯各罪之總檢視,除應考量行
    為人所犯數罪反應出之人格特性,並權衡審酌行為人之責任
    與整體刑法目的及相關刑事政策,在量刑權之法律拘束性原
    則下,採取限制加重原則,資為量刑裁量權之外部界限,並
    應受比例原則等內部界限之支配,使以輕重得宜,罰當其責
    ,俾符合法律授與裁量權之目的。本案被告許育瑋所犯如附
    表編號1至3所示3次犯行,犯罪性質及手法相同,犯罪時間
    集中於104年8月至同年12月間,責任非難重複之程度較高,
    為充分評價其犯行,並審酌人之生命有限而刑罰之效益遞減
    ,以此對應被告所為不法性而為一體之綜合評價,爰就被告
    許育瑋如附表編號1至3所示犯行所處之刑,定其應執行之刑
    如主文第2項所示,併諭知易科罰金之折算標準。
五、不予緩刑之說明:
    被告許育瑋上訴以其本案惡性甚低,經濟狀況不佳,需扶養
    妻兒,經此教訓已知自己行為應負擔之法律責任,請求為緩
    刑之諭知等語,惟按緩刑宣告除需符合刑法第74條第1項之
    要件外,尚應有暫不執行刑罰為適當之情形,始足為之。是
    否為緩刑之宣告,係實體法上賦予法院得為自由裁量之事項
    (最高法院113年度台上字第599號判決參照)。查被告許育
    瑋前固無因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告,然被告許育
    瑋犯後始終否認犯行,未懺己罪,認仍有藉刑之執行矯正其
    偏差行為,衡平犯罪所肇損害之必要,實難謂符合暫不予執
    行為適當之要件,無從為緩刑之宣告。
六、不予沒收之說明:
    本案並無證據足認被告許育瑋有因填製附表所示不實統一發
    票,並交付予附表所示之營業人,而獲得任何報酬或對價,
    故難認其等就本案犯行有何犯罪所得,爰不予宣告沒收或追
    徵。    
本案經檢察官黃振城提起公訴,檢察官許恭仁到庭執行職務。
中    華    民    國    113   年    12    月    31    日
                  刑事第二十五庭審判長法  官  邱滋杉
                                      法  官  邱瓊瑩
                                      法  官  劉兆菊
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                      書記官  謝崴瀚
中    華    民    國    113   年    12    月    31    日
附錄:本案論罪科刑法條全文
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有下列情事之一者,處五年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣六十萬元以下罰金:
一、以明知為不實之事項,而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄,致使財務報表發生不實之結果
    。
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果。
修正前稅捐稽徵法第43條第1項
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者,處三年以下有期
徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。

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